SECCIÓN 341
CONSIDERACIONES DEL AUDITOR ACERCA DE LA CAPACIDAD DE UNA ENTIDAD PARA CONTINUAR COMO EMPRESA EN MARCHA
Introducción
01. Esta Sección proporciona lineamientos al auditor para conducir una auditoría de estados financieros de acuerdo con normas de auditoría generalmente aceptadas, con respecto a la existencia de dudas sustanciales, con relación a la capacidad de una entidad para continuar como empresa en marcha.(1), (2). En ausencia de información en contrario, se asume que los estados financieros se preparan sobre la base de la continuidad de una entidad como empresa en marcha. Comúnmente, la información que contradice significativamente el supuesto de empresa en marcha, se relaciona con la capacidad de la entidad para cumplir oportunamente con sus obligaciones normales sin tener que recurrir a acciones tales como la venta de activos fuera del curso normal de los negocios, reestructuración de pasivos, cambios operacionales forzosos u otras acciones similares.
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1) Esta Sección no se debe aplicar en una auditoría de estados financieros preparados sobre la base de principios de contabilidad de entidades en liquidación (por ejemplo, cuando (a) una entidad está en proceso de liquidación, (b) los dueños han decidido empezar con la disolución o liquidación, o (c) cuando existen procedimientos legales incluyendo la quiebra, que han llegado a un punto en que es probable la disolución o la liquidación).
2) Los lineamientos que proporciona esta Sección, se pueden aplicar en auditorías de estados financieros básicos preparados, ya sea de conformidad con principios de contabilidad generalmente aceptados o en auditorías a otros estados financieros preparados de conformidad con bases de contabilidad comprensivas, que no sean principios de contabilidad generalmente aceptados. Las referencias en esta Sección a principios de contabilidad generalmente aceptados incluyen bases comprensivas de contabilidad, que no sean principios de contabilidad generalmente aceptados (excluyendo las bases de liquidación).
LA RESPONSABILIDAD DEL AUDITOR
02. El auditor tiene la responsabilidad de evaluar si existen dudas sustanciales con relación con relación a la capacidad de la entidad para continuar como empresa en marcha por un período de tiempo razonable, que no exceda de un año después de la fecha de la auditoría de los estados financieros (de aquí en adelante nos referiremos a este lapso como un período de tiempo razonable). La evaluación del auditor se basa principalmente en el conocimiento que tiene de las condiciones y eventos importantes que ocurrieron antes de terminar el trabajo en el terreno. La información con relación a tales condiciones o eventos, se obtiene de la aplicación de procedimientos de auditoría, planificados y ejecutados para cumplir los objetivos de la auditoría, que están relacionados con las afirmaciones de la administración, incluidas en los estados financieros auditados.
03. El auditor debería evaluar si existen dudas importantes con respecto a la capacidad de la entidad para continuar como empresa en marcha, por un período de tiempo razonable, de la siguiente manera:
a) El auditor debe considerar si al analizar los resultados de sus procedimientos relacionados con los diferentes objetivos de la auditoría, desde la planificación, obtención de la evidencia comprobatoria, conclusión de la auditoría, si identifica condiciones y eventos que, tomados en su conjunto, indican que pueden existir dudas importantes, con respecto a la capacidad de la entidad para continuar como empresa en marcha, por un período de tiempo razonable. Podría ser necesario obtener información adicional relacionada con tales condiciones y eventos, como también la evidencia comprobatoria adecuada, para respaldar la información que puede aclarar las dudas del auditor.
b) Si el auditor estima que existen dudas importantes con respecto a la capacidad de la entidad para continuar como empresa en marcha, por un período de tiempo razonable, éste debería:
(1) obtener información acerca de los planes de la administración para mitigar el efecto de tales condiciones o eventos, y
(2) evaluar la probabilidad de que tales planes se puedan desarrollar efectivamente.
c) Después de que el auditor ha evaluado los planes de la administración, concluirá si tiene dudas importantes con respecto a la capacidad de la entidad para continuar como empresa en marcha, por un período de tiempo razonable. Si considera que existen dudas sustanciales, debería:
(1) considerar la adecuada revelación en notas a los estados financieros con relación a la posible incapacidad de la entidad para continuar como empresa en marcha, por un período de tiempo razonable, e
(2) incluir un párrafo explicativo (a continuación del párrafo de opinión) en su informe de auditoría, para expresar su conclusión. Si el auditor concluye que no existen dudas importantes, debería considerar la necesidad que se incluyan revelaciones en notas a los estados financieros.
04. El auditor no tiene que asumir la responsabilidad de pronosticar condiciones o eventos futuros. El hecho de que una entidad pueda cesar sus actividades como empresa en marcha, después de recibir el informe del auditor, sin haber planteado éste dudas sustanciales, aún en el transcurso de un año después de la fecha de los estados financieros, no indica la aplicación de procedimientos inadecuados por parte del auditor. Consecuentemente, a falta de referencias a tales dudas sustanciales en el informe de auditor, no se considerará que está proporcionando seguridad acerca de la capacidad de una entidad para continuar como empresa en marcha.
PROCEDIMIENTOS DE AUDITORIA
05. No es necesario diseñar procedimientos de auditoría únicamente para identificar condiciones o eventos que, cuando se consideran en conjunto, indican que podrían existir dudas importantes con respecto a la capacidad de la entidad para continuar como empresa en marcha, por un período de tiempo razonable. Los resultados de los procedimientos de auditoría diseñados y aplicados para lograr otros objetivos de la auditoría, serán suficientes para ese propósito. Los siguientes son ejemplos de procedimientos, por medio de los cuales se pueden identificar tales condiciones o eventos:
a) Procedimientos analíticos.
b) Revisión de hechos posteriores.
c) Revisión del cumplimiento de los términos de los acuerdos de deudas y préstamos.
d) Lectura de las actas de las juntas de accionistas, reuniones de directorio e importantes comités de la administración.
e) Indagar con el asesor legal de la empresa, lo relacionado con litigios, demandas y gravámenes.
f) Confirmar con terceros y partes relacionadas, detalles con relación a los acuerdos para proporcionar o conservar su apoyo financiero.
CONSIDERACIÓN DE CONDICIONES Y EVENTOS
06. En la ejecución de los procedimientos de auditoría, como los mencionados en el párrafo 05, el auditor podría identificar la información relacionada con ciertas condiciones o eventos que, al considerarse en conjunto, indican que podrían existir dudas importantes con respecto a la capacidad de la entidad para continuar como empresa en marcha, por un período de tiempo razonable. La importancia de tales condiciones o eventos, dependerá de las circunstancias, y algunos pueden tener importancia cuando se consideren en conjunto con otros. Los siguientes son ejemplos de tales condiciones y eventos:
a) Tendencias negativas: por ejemplo, pérdidas de operación recurrentes, deficiencias en el capital de trabajo, flujos de efectivo negativos en actividades referentes a la operación, índices financieros claves adversos.
b) Otros indicios de posibles dificultades financieras: por ejemplo, faltas en cumplimiento de préstamos, o acuerdos similares, dividendos no pagados a la fecha del vencimiento, negativas de crédito para transacciones comunes con proveedores, renegociación de deudas, incumplimiento de los requerimientos de los capitales establecidos por la ley, necesidad de buscar nuevos métodos o fuentes de financiamiento o venta de activos fijos importantes.
c) Asuntos Internos: por ejemplo, la paralización del trabajo u otras dificultades laborales, dependencia sustancial del éxito de un proyecto en particular, acuerdos a largo plazo no lucrativos, necesidad de cambiar significativamente las operaciones.
d) La presencia de asuntos externos tales como: por ejemplo, juicios legales pendientes, legislaciones o asuntos similares que puedan limitar la capacidad de la entidad para operar; pérdida de una franquicia, licencia o patente clave; la pérdida de un cliente o proveedor importante; la suscitación de catástrofes estando asegurada o no asegurada, como son sequías, terremotos, o inundaciones.
CONSIDERACIÓN DE LOS PLANES DE LA ADMINISTRACIÓN
07. Si después de considerar las condiciones y eventos significativos el auditor estima que existen dudas importantes con respecto a la capacidad de la entidad para continuar como empresa en marcha, por un período de tiempo razonable, debería considerar los planes de la administración para tratar los efectos adversos de las condiciones y eventos. El auditor debería obtener información sobre estos planes y considerar si es posible que los efectos adversos se puedan mitigar por un período de tiempo razonable y que tales planes se puedan desarrollar efectivamente. Las consideraciones del auditor en relación con los planes de la administración, pueden incluir lo siguiente:
a) Planes para la venta de activos:
- Restricciones para venta de activos, tales como convenios que limiten tales transacciones por préstamos o acuerdos similares, o hipoteca, prendas, embargos de activos.
- Factibilidad de concretar los planes de la administración para la enajenación de activos.
- Posibles efectos, directos o indirectos, derivados de la enajenación de activos.
b) Planes de endeudamiento o reestructuración de deudas:
- Capacidad de endeudamiento, incluyendo acuerdos de créditos actuales o comprometidos, tales como líneas de crédito o acuerdos para "factoring" o venta de activos fijos con retroarrendamiento.
- Acuerdos existentes o compromisos para reestructurar o subordinar deudas o garantizar préstamos a la entidad.
- Posibles efectos sobre los planes de endeudamiento de la administración, por restricciones sobre préstamos adicionales o la disponibilidad de garantías.
c) Planes para reducir o postergar los desembolsos:
- Aparente factibilidad de planes para reducir los gastos indirectos (como ser de producción, de ventas u otros) o de administración, para postergar proyectos de mantención, desarrollo e investigación o arrendar activos en lugar de comprar.
- Posibles efectos, directos o indirectos, de la reducción o postergación de desembolsos.
d) Planes para incrementar el patrimonio:
- Aparente factibilidad de los planes para incrementar el patrimonio, incluyendo acuerdos existentes o comprometidos para obtener capital adicional.
- Acuerdos vigentes o compromisos para reducir los requerimientos existentes de dividendos o acelerar la distribución de efectivo desde compañías afiliadas o de otros inversionistas.
08. Al evaluar los planes de la administración, el auditor debería identificar aquellos elementos que son particularmente significativos, para superar los efectos adversos de las condiciones o eventos mencionados y deberá planificar y aplicar procedimientos de auditoría, para obtener evidencia comprobatoria relacionada con éstos. Por ejemplo, el auditor debería considerar lo adecuado del soporte, con relación a la capacidad de obtener financiamiento adicional o los planes de enajenación para la venta de activos.
09. Cuando la información financiera presupuestada es particularmente importante para los planes de la administración, el auditor debería solicitar a la administración que le proporcione esa información y debería considerar lo adecuado del soporte de los supuestos significativos que generan tal información.
a) El auditor debería poner especial atención en supuestos que son:
-Significativos para la información financiera presupuestada.
-Especialmente sensibles o susceptibles a los cambios.
-Inconsistentes con las tendencias históricas.
b) La consideración del auditor debería basarse en el conocimiento que tiene de la entidad, de sus negocios y de la administración y debería incluir:
-La lectura de la información financiera presupuestada y de las afirmaciones importantes, y
-La comparación de la información financiera presupuestada en períodos anteriores con los resultados actuales, y la comparación de la información presupuestada del período, con resultados hasta la fecha. Si el auditor percibe hechos, cuyos efectos no se reflejan en la información financiera presupuestada, debería discutir con la administración acerca de los hechos y, si es necesario, pedir una revisión de la información financiera presupuestada.
CONSIDERACIÓN DE LOS EFECTOS EN LOS ESTADOS FINANCIEROS
10. Cuando, después de considerar los planes de la administración, el auditor concluye que existen dudas importantes con respecto a la capacidad de la entidad para continuar como empresa en marcha, por un período de tiempo razonable, debería considerar los posibles efectos en los estados financieros y la conveniencia de revelarlos en notas explicativas. Parte de la información por la que se deben hacer notas, incluye:
a) Condiciones y eventos pertinentes que inducen a dudas importantes, que requieren de evaluación, con respecto a la capacidad de la entidad para continuar como empresa en marcha, por un período de tiempo razonable.
b) Posibles efectos de tales condiciones y eventos.
c) Evaluación por parte de la administración de tales condiciones y eventos y de cualquier factor atenuante.
d) Posible discontinuidad de operaciones.
e) Planes de la administración (incluyendo información financiera presupuestada relevante). (3)
f) Información con respecto a la recuperabilidad o clasificación de los activos registrados o los montos y clasificaciones de pasivos.
11. Cuando, principalmente por la consideración del auditor de los planes de la administración, concluye que las dudas importantes con respecto a la capacidad de la entidad para continuar como empresa en marcha, por un período de tiempo razonable, han sido atenuadas, debería considerar la inclusión en notas a los estados financieros de las principales condiciones y eventos, que inicialmente lo llevaron a pensar que existían dudas sustanciales. El auditor debería considerar la inclusión en notas de los posibles efectos de tales condiciones y eventos y de cualquier factor atenuante, incluyendo los planes de la administración.
CONSIDERACIÓN DE LOS EFECTOS EN EL INFORME DEL AUDITOR
12. Si después de considerar las condiciones y eventos identificados y los planes de la administración, el auditor concluye que existen dudas importantes con respecto a la capacidad de la entidad para continuar como empresa en marcha, por un período de tiempo razonable, debería incluir en su informe
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3) No se pretende que tal información financiera presupuestada, constituya estados financieros presupuestados, ni que la inclusión de tal información requiera de otras consideraciones, además de las requeridas habitualmente por las normas de auditoría generalmente aceptadas.
un párrafo de explicación (a continuación del párrafo de opinión), para expresar tal conclusión. (4) La conclusión del auditor acerca de la capacidad de una entidad para continuar como empresa en marcha debería expresarse con la frase "duda sustancial acerca de su capacidad para continuar como empresa en marcha" (o frases similares que incluyan los términos "dudas sustanciales", "empresa en marcha" como se ilustra en el párrafo 13).
13. El siguiente es un ejemplo de un párrafo de explicación (a continuación del párrafo de opinión) en el informe del auditor, describiendo una incertidumbre con relación a la capacidad de una entidad para continuar como empresa en marcha, por un período de tiempo razonable.
"Los mencionados estados financieros, se han preparado considerando que la entidad continuará como empresa en marcha. Como se expresa en la Nota X a los estados financieros, la empresa registra pérdidas recurrentes en sus operaciones y tiene un déficit patrimonial y de capital de trabajo, lo que nos lleva a pensar que existen dudas importantes con respecto a la capacidad de la entidad para continuar como empresa en marcha. Los planes de la administración al respecto, se describen en la nota X. Los estados financieros no incluyen ningún ajuste que pudiera resultar de la resolución de esta incertidumbre."
14. Si el auditor concluye que las revelaciones de los estados financieros y sus notas por parte de la administración con respecto a su capacidad para continuar como empresa en marcha, por un período de tiempo razonable, son inadecuadas, significa que existe una desviación en la aplicación de los principios de contabilidad generalmente aceptados. Como consecuencia, tendrá que expresar ya sea una opinión con salvedades o una opinión adversa. Los lineamientos para informes en tales circunstancias, se proporcionan en la Sección 508, «Informe de los Auditores sobre Estados Financieros».
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4) La inclusión de un párrafo explicativo (a continuación del párrafo de opinión), en el informe del auditor, contemplados en esta Sección, debe, servir para informar adecuadamente a los usuarios de los estados financieros. Sin embargo, esta Sección no pretende impedir al auditor no expresar una opinión en casos relacionados con incertidumbres. Si expresa una abstención de opinión, las incertidumbres y sus posibles efectos en los estados financieros, deberán ser revelados de una manera apropiada (ver párrafo 10), y el auditor en su informe deberá expresar todas las razones más significativas que lo llevaron a la abstención de opinión (ver Sección 508 «Informe de los Auditores sobre Estados Financieros»).
15. El hecho de que surjan dudas importantes en el período en curso con respecto a la capacidad de la empresa para continuar como empresa en marcha, por un período de tiempo razonable, no implica que los indicios de tales dudas hayan existido en el período anterior y, por lo tanto, no afectarán el informe del auditor sobre los estados financieros del período anterior, que están presentados sobre bases comparativas. Cuando los estados financieros de uno o más períodos, se presentan sobre bases comparativas, con los estados financieros del período en curso, el informe se deberá presentar basándose en los lineamientos que se proporcionan en la Sección 508.
16. Si a la fecha de los estados financieros del período anterior, que están presentados sobre bases comparativas, existían dudas importantes con respecto a la capacidad de la entidad para continuar como empresa en marcha, por un tiempo razonable y esas dudas se han disipado en el período en curso, el párrafo de explicación incluido en el informe del auditor (a continuación del párrafo de opinión), en los estados financieros del período anterior, no deberá ser repetido.